Под термином «нематериальные активы» подразумевают права на объекты интеллектуальной собственности, которые соответствуют следующим требованиям: не имеют физической структуры, используются конкретной организацией или учреждением длительное время и отделены от другого имущества, они не перепродаются, на них имеются соответствующие документы (патент на право, свидетельство, товарный знак). Единица бухгалтерского бюджетного учета нематериальных активов – инвентарный объект.
Инвентарный объект - это нематериальный актив, под которым подразумевается совокупность прав одного патента, договора, предусматривающего отчуждения в пользу определенного объекта прав на результаты интеллектуальной деятельности.
Состав нематериальных активов
Согласно 4 ч ГК РФ к нематериальным активам в бюджетном учете относятся:- Новые изобретения;
- Полезная модель;
- Промышленный образец;
- Технология;
- Программы для вычисления и базы данных;
- Селекционные достижения;
- Топология интегральных микросхем.
Как обозначаются нематериальные активы в бюджетном учете?
Все нематериальные активы в бюджетном учете имеют свою группировку. Она осуществляется в соответствии существующих групп имущества. Они установлены Общероссийским классификатором основных фондов ОК 013-94 и имеют следующую шифровку:25 0000000 – нематериальные основные фонды;
25 0001000 – интегральные микросхемы;
25 0002000 – новые изобретения или ноу-хау (секреты производства);
25 0003000 – торговые знаки;
25 0004000 – патенты.
Учет объектов нематериальных активов ведется на инвентарных карточках формы N НМА-1 и заполняется материально ответственными должностными лицами в одном экземпляре.
Стоит также отметить, что в бюджетном учете нематериальных активов особое внимание отводится их первоначальной стоимости. К ней относят фактическую сумму вложений для изготовления или приобретения объекта, налоги, плату поставщику и подрядчикам, доход от использования с НДС. Кроме этого, в стоимость входит: сумма выплачиваемая консультантам, таможенные пошлины, сборы при регистрации объекта, вознаграждения, прочие расходы.
Также нематериальные активы рассматривают как амортизируемое имущество. Это значит, что в объект будут вкладывать деньги до тех пор, пока он полезен в использовании.
Сроком полезного использования считаются временные рамки, в которые вкладывается предполагаемый период использования изобретения с учетом ожидаемого результата, наличия ограничений и срока действия патента.
Этот срок использования необходим для вычисления амортизации с расчетом 10 лет.
В бюджетных учреждениях для ведения соответствующего учета используются особые регистры. Данные позиции введены и утверждены с 01.01.2006 Приказом под номером 123н и Инструкцией...
Бюджет - составление плана расходов на период времени, выраженный в числах. Система учета хозяйственных операций, состоящая из сбора, регистрации и анализа информации называется...
Задача № 6.
Казенным учреждением за счет бюджетных средств приобретено исключительное право на полезную модель (патент) у физического лица - автора, не являющегося индивидуальным предпринимателем.
При этом учреждением уплачена пошлина за регистрацию договора об отчуждении патента.
Расходы учреждения на выплату из кассы вознаграждения патентообладателю за отчуждение исключительного права составили 50 000 руб. Уплаченная за регистрацию договора об отчуждении патента пошлина равна 1200 руб.
| Содержание операций | Дебет | Кредит | Сумма, руб. | Первичный документ |
| Отражение вложений в приобретение исключительного права на полезную модель | 1 106 32 320 | 1 302 32 730 | 50 000 | |
| Перечисление средств на уплату пошлины за регистрацию договора об отчуждении патента | 1 303 05 830 | 1 304 05 290 | 1 200 | Выписка из лицевого счета |
| Включение пошлины в состав вложений в приобретение исключительного права на полезную модель | 1 106 32 320 | 1 303 05 730 | 1 200 | Свидетельство о регистрации договора, Справка |
| Принятие к учету объекта нематериальных активов по первоначальной стоимости (50 000 + 1200) | 1 102 30 320 | 1 106 32 320 | 51 200 | |
| Выплата вознаграждения из кассы учреждения по договору об отчуждении патента | 1 302 32 830 | 1 201 34 610 | 50 000 | Расходный кассовый ордер |
Комментарии
Исключительное право на полезную модель принадлежит патентообладателю (п. 1 ст. 1358 ГК РФ). Патентообладатель может передать исключительное право на полезную модель любому физическому или юридическому лицу.
Учреждение вправе заключить с правообладателем договор об отчуждении патента на полезную модель на сумму 50 000 руб. без проведения торгов при соблюдении условий, указанных в п. 14 ч. 2 ст. 55 ФЗ от 21.07.2005 №94-ФЗ.
За совершение действий, связанных с государственной регистрацией договора об отчуждении патента, взимаются патентные пошлины (п. 1 ст. 1249 ГК РФ).
В данном случае учреждением уплачена пошлина, предусмотренная п.3.2 Постановления Правительства РФ от 10.12.2008 № 941.
Приобретенное исключительное право на полезную модель отвечает условиям принятия его к учету в качестве нематериального актива (п. 56 Инструкции N 157н). Объект нематериальных активов принимается к бюджетному учету по первоначальной стоимости, равной в данном случае сумме фактических вложений учреждения в его приобретение и затратам на регистрацию договора об отчуждении патента (п. 62 Инструкции N 157н).
Затраты при приобретении исключительных прав на полезную модель:
· Дт 1 106 32 320 Кт 1 302 32 730, 1 303 05 730
Сформированная первоначальная стоимость объекта нематериальных активов:
Аналитический учет объектов нематериальных активов ведется в Инвентарной карточке учета основных средств (ф. 0504031) (п. 68 Инструкции N 157н).
Расходы на уплату пошлины за регистрацию договора об отчуждении патента относятся на статью 290 "Прочие расходы" КОСГУ (Приказ Минфина России от 28.12.2010 № 190н).
· Дт 1 303 05 830 Кт 1 304 05 290
При выплате денежных средств из кассы:
· Дт 1 302 32 830 Кт 1 201 34 610
В Инструкции N 162н не указана корреспонденция счетов по выплате из кассы вознаграждения по договору об отчуждении исключительного права. Поэтому указанную корреспонденцию следует согласовать с финансовым органом (абз. 5 п. 2 Инструкции N 162н).
Вознаграждение, выплачиваемое физическому лицу по договору об отчуждении исключительного права на использование полезной модели, не облагается страховыми взносами на основании ч. 1, 3 ст. 7 ФЗ от 24.07.2009 №212-ФЗ, Письмо Минздравсоцразвития России от 12.03.2010 N 559-19.
У учреждения не возникает обязанности удерживать НДФЛ с суммы вознаграждения по договору об отчуждении исключительного права на полезную модель. Физическое лицо, получившее указанное вознаграждение, исчисляет и уплачивает НДФЛ самостоятельно (п. 2 ст. 226, пп. 2 п. 1 ст. 228 НК РФ).
В данном случае объект нематериальных активов не используется учреждением для извлечения дохода. В силу этого объект не признается амортизируемым имуществом (п. 1, пп. 1 п. 2 ст. 256 НК РФ).
Срок полезного использования объекта нематериальных активов определяется комиссией по поступлению и выбытию активов учреждения исходя из срока действия патента (п. 60 Инструкции № 157н).
Комиссия ежегодно определяет продолжительность периода, в течение которого предполагается использовать нематериальный актив, и в случаях его существенного изменения уточняет срок его полезного использования.
Задача № 7.
Казенным учреждением за счет средств от приносящей доход деятельности приобретено исключительное право на изобретение (патент). Изобретение предназначено для использования в деятельности, приносящей доход.
Фактические затраты на приобретение патента составили 91 200 руб. Оставшийся срок действия патента равен пяти годам. Учетной политикой учреждения для целей налогообложения установлен линейный метод начисления амортизации.
отразить в учете принятие к учету объект нематериальных активов.
| Содержание операций | Дебет | Кредит | Сумма, руб. | Первичный документ |
| Отражение вложений в нематериальный актив (патент) при его приобретении за счет средств от приносящей доход деятельности | 2 106 32 320 | 2 302 32 730 | 91 200 | Договор об отчуждении патента |
| Принятие к учету нематериального актива по первоначальной стоимости | 2 102 30 320 | 2 106 32 320 | 91 200 | Акт о приеме- передаче объекта основных средств, Инвентарная карточка |
| Ежемесячно в течение срока использования изобретения (60 месяцев) | ||||
| Начисление амортизации по НМА, используемому в деятельности, приносящей доход (91 200 / 60) | 2 109 61 271 | 2 104 39 420 | 1 520 | Справка |
Комментарии
Договор о передаче исключительного права (отчуждении патента) подлежит регистрации в ФОИВ по интеллектуальной собственности и без такой регистрации считается недействительным (ст. 1369 ГК РФ).
Учреждение для целей налогообложения прибыли вправе самостоятельно определить срок полезного использования изобретения, который не может быть менее двух лет (абз. 2 п. 2 ст. 258 НК РФ).
Затраты при приобретении исключительных прав на изобретение за счет средств от приносящей доход деятельности:
· Дт 2 106 32 320 Кт 2 302 32 730
Сформированная первоначальная стоимость нематериального актива:
· Дт 2 102 30 320 Кт 2 106 32 320
Аналитический учет объектов нематериальных активов ведется в Инвентарной карточке учета основных средств (ф. 0504031) (п.68 Инструкции N 157н).
На объекты нематериальных активов стоимостью свыше 40 000 руб. начисляется амортизация (абз.3 п.93 Инструкции N 157н). Расчет годовой суммы амортизации производится линейным способом исходя из балансовой стоимости нематериального актива и нормы амортизации, исчисленной в соответствии со сроком полезного использования этого объекта.
Срок полезного использования объекта нематериальных активов определяется комиссией по поступлению и выбытию активов учреждения исходя из срока действия патента (п. 60 Инструкции N 157н).
· Дт 2 109 61 271 Кт 2 104 39 420
Операции по передаче исключительных прав на изобретения не облагаются НДС (пп.26 п.2 ст.149 НК РФ). Соответственно, патентообладатель не предъявляет к уплате учреждению сумму НДС.
Задача № 8.
В процессе проведения опытно-конструкторских работ казенным учреждением получено новое техническое решение - устройство (полезная модель, подлежащая правовой охране), а также создан его опытный образец.
Работы проводились за счет средств бюджета. Патентные пошлины уплачены за счет средств от приносящей доход деятельности.
Затраты на выполнение опытно-конструкторских работ (заработная плата работников, страховые взносы, стоимость материалов, амортизация машин и оборудования и т.п.) составили 249000 руб., из которых непосредственно на изготовление опытного образца приходится 72000 руб.
Сумма уплаченных патентных пошлин равна 3000 руб.
Учреждение планирует использовать изготовленный опытный образец полезной модели в течение трех лет (36 месяцев).
отразить принятие к учету опытного образца в составе основных средств, принятие к учету объекта нематериальных активов.
| Содержание операций | Дебет | Кредит | Сумма, руб. | Первичный документ | |
| Отражение вложений, связанных с выполнением опытно-конструкторских работ | 1 106 32 320 | 1 302 11 730, 1 303 02 730, 1 303 06 730, 1 303 07 730, 1 303 08 730, 1 303 10 730, 1 303 11 730, 1 104 34 410, 1 105 36 440 | 249 000 | Расчетно- платежная ведомость, Требование- накладная, Справка | |
| Списание средств с лицевого счета в уплату патентных пошлин | 2 303 05 830 | 2 201 11 610 | 3 000 | Выписка из лицевого счета | |
| Принятие к бюджетному учету патентных пошлин | 2 106 32 320 | 2 303 05 730 | 3 000 | Патент на полезную модель, Справка | |
| Перевод на бюджетную деятельность произведенных вложений в НМА | 2 401 20 241 | 2 106 32 420 | 3 000 | Решение главного распорядителя | |
| 1 106 32 320 | 1 401 10 180 | ||||
| Отражение вложений в изготовление опытного образца устройства | 1 106 31 310 | 1 106 32 320 | 72 000 | Справка | |
| Принятие к учету опытного образца в составе основных средств | 1 101 38 310 | 1 106 31 310 | 72 000 | Акт о приеме- передаче объекта основных средств, Инвентарная карточка основных средств | |
| Принятие к учету объекта нематериальных активов (249 000 + 3000 - 72 000) | 1 102 30 320 | 1 106 32 320 | 180 000 | Акт о приеме- передаче объекта основных средств, Инвентарная карточка основных средств |
|
| Ежемесячно в течение срока полезного использования опытного образца (36 месяцев) |
|||||
| Начисление амортизации по объекту основных средств, используемому в бюджетной деятельности (72 000 / 36) | 1 401 20 271 | 1 104 38 410 | 2 000 | Справка | |
| Ежемесячно в течение срока действия исключительного права на полезную модель (120 месяцев) |
|||||
| Начисление амортизации по нематериальному активу, используемому в бюджетной деятельности (180 000 / 120) | 1 401 20 271 | 1 104 39 420 | 1 500 | Справка | |
Комментарии
Полезная модель относится к результатам интеллектуальной деятельности. Полезная модель, созданная работником в связи с выполнением своих трудовых обязанностей, признается служебной полезной моделью. Право на получение патента и исключительное право на служебную полезную модель принадлежат работодателю (п. п. 1, 3 ст. 1370 ГК РФ).
Исключительное право на полезную модель признается и охраняется при условии государственной регистрации, на основании которой ФОИВ по интеллектуальной собственности выдает патент. Патент на полезную модель удостоверяет ее приоритет и исключительное право патентообладателя (п. 1 ст. 1232, ст. 1353, п. 1 ст. 1354, п. 1 ст. 1358 ГК РФ).
Срок действия исключительного права на полезную модель составляет десять лет (п. 1 ст. 1363 ГК РФ).
За совершение действий, связанных с патентом на полезную модель, взимаются патентные пошлины (п. 1 ст. 1249 ГК РФ). В данном случае учреждением уплачены пошлины, предусмотренные п. п. 1.2, 1.14 Постановления Правительства РФ от 10.12.2008 № 941.
Затраты учреждения, связанные с выполнением опытно-конструкторских работ:
· Дт 0 106 32 320 Кт 0 302 00 000, 0 104 00 000, 0 303 00 000, 0 105 00 000
Учреждение вправе перевести вложения в сумме патентной пошлины с внебюджетной деятельности на бюджетную деятельность на основании решения ФСИН (территориального органа УФСИН) при условии наличия утвержденных объемов ассигнований, необходимых для содержания соответствующих активов. (Письмо Минфина России от 25.05.2006 №02-14-10а/1354. Письмом следует руководствоваться с учетом требований Инструкции N 157н и Инструкции N 162н.)
Сформированная стоимость объекта нематериальных активов:
· Дт 1 102 30 320 Кт 1 106 32 320
Сумма вложений в создание опытного образца, изготовленного в ходе проведения опытно-конструкторских работ, отражается:
· Дт 1 106 31 310 Кт 1 106 32 320.
Объект основных средств принимается к учету по сформированной первоначальной стоимости:
· Дт 1 101 30 000 Кт 1 106 31 310
Начисление амортизации на объект нематериальных активов:
· Дт 1 401 20 271 Кт 1 104 39 420 "
Начисление амортизации на объект основных средств:
· Дт 1 401 20 271 Кт 1 104 30 000
Расходы учреждения на уплату патентных пошлин, осуществленные за счет средств от приносящей доход деятельности, относятся к расходам по созданию амортизируемого имущества и на этом основании не учитываются при определении налоговой базы, а формируют первоначальную стоимость данного имущества (п. 3 ст. 257, п. 5 ст. 270 НК РФ).
Задача № 9.
Казенное учреждение получило в качестве пожертвования набор корпусной мебели, бывшего в употреблении, от коммерческой организации.
На основании решения комиссии учреждения текущая рыночная стоимость данного набора мебели равна 42 000 руб., а оставшийся срок его эксплуатации составляет пять лет. Учреждение не осуществляет деятельность, приносящую доход.
отразить в учете казенного учреждения получение в качестве пожертвования набора корпусной мебели, бывшего в употреблении, от коммерческой организации в целях ведения уставной деятельности.
К нематериальным активам относят исключительные права на объекты интеллектуальной собственности (изобретения, товарные знаки, компьютерные программы и т.п.), если они удовлетворяют следующим требованиям:
- - не имеют материально-вещественной (физической) структуры;
- - могут быть идентифицированы (выделены, отделены) от другого имущества учреждения;
- - используются в производстве продукции, при выполнении работ или оказании услуг либо для управленческих нужд учреждения в течение длительного времени (свыше 12 месяцев);
- - учреждением не предполагается последующая перепродажа этих активов;
- - у учреждения имеются надлежаще оформленные документы, подтверждающие существование самого актива и исключительных прав на него (патенты, свидетельства, другие охранные документы, договор уступки (приобретения) патента, товарного знака и т.п.) или прав учреждения на результаты научно-технической деятельности, охраняемые в режиме коммерческой тайны, включая потенциально патентоспособные технические решения и секреты производства (ноу-хау).
Каждому объекту нематериальных активов присваивают уникальный инвентарный порядковый номер, который используется при заполнении регистров бюджетного учета.
На объектах нематериальных активов инвентарный номер не обозначается.
Аналитический учет объектов нематериальных активов ведут в Инвентарных карточках учета основных средств.
Учет поступления и оценка нематериальных активов
Поступление нематериальных активов оформляют теми же первичными документами, что и поступление основных средств.
Передачу нематериального актива внутри учреждения отражают в регистрах аналитического учета путем изменения материально ответственного лица на основании требования-накладной (ф. 0315006 ), составленного в двух экземплярах.
Нематериальные активы принимают к учету по первоначальной стоимости, то есть по стоимости фактических вложений на их приобретение (изготовление), с учетом сумм налога на добавленную стоимость, предъявленных учреждению поставщиками и подрядчиками (кроме их приобретения (изготовления) в рамках деятельности, приносящей доход, облагаемой НДС, если иное не предусмотрено налоговым законодательством Российской Федерации).
Первоначальную стоимость объекта нематериальных активов формируют на счете 0 106 02 000 "Капитальные вложения в нематериальные активы".
Выбытие нефинансовых активов оформляется теми же первичными документами, что и выбытии основных средств.
Регистром синтетического учета нематериальных активов является Журнал операций по выбытию и перемещению нефинансовых активов.
Покупка нематериальных активов
Пример покупки объекта нематериальных активов
Бюджетное учреждение приобрело исключительные права на программный продукт за 944 000 руб. (в том числе НДС - 144 000 руб.). Затраты, связанные с юридическим оформлением прав собственности на нематериальный актив, составили 17 700 руб. (в том числе НДС - 2700 руб.). Операция связана с бюджетной деятельностью учреждения.
Бухгалтер записал:
Задача по списанию НМА: Образовательное учреждение приняло решение о списании исключительного права на компьютерную обучающую программу в связи с тем, что она морально устарела. Первоначальная стоимость программы - 30000 руб. На дату списания начислена амортизация - 18000 руб.
1. Амортизация нематериальных активов:
Внимание!!!
- 1. По НМА стоимостью до 3000 руб. амортизация не начисляется.
- 2. По НМА стоимостью от 3000 до 20000 руб. начисляется в размере 100 %.
- 3. По НМА стоимостью свыше 20000 руб. амортизация начисляется линейным способом в соответствии с рассчитанными в установленном порядке нормами.
Задача: Приобретен объект НМА стоимостью 120 тыс.руб. со сроком полезного использования 5 лет.
Отразить проводки по приобретению НМА и начислению амортизации.
бюджетный учет амортизация актив
2.1.4 Счет 0 103 00 000 "Непроизведенные активы"
Непроизведенные активы - природные объекты, которые не являются продуктами производства и права собственности на которые должны быть установлены и законодательно закреплены (земля, ресурсы недр и пр.).
Для учета этих активов предназначен счет 0 103 00 000 "Непроизведенные активы".
Отдельные объекты непроизведенных активов учитывают на следующих счетах:
- - 0 103 01 000 "Земля" - земельные участки,
- - 0 103 02 000 "Ресурсы недр" - нефть, газ, уголь, запасы полезных рудников, водные ресурсы.
- - 0 103 03 000 "Прочие непроизведенные активы" - радиочастотный спектр используемый для передачи звуковых и телевизионных сигналов и данных.
Каждому объекту непроизведенных активов, независимо от того, находится он в эксплуатации, в запасе или на консервации, присваивают уникальный порядковый инвентарный номер. Этот номер используют в регистрах бюджетного учета, но на объекте не обозначают.
Нематериальные активы в бюджетном учете оцениваются по первоначальной стоимости.
Непроизведенные активы не подлежат амортизации.
Поступление и внутреннее перемещение объектов оформляют первичными документами используемыми в учете основных средств:
- - Акт о приеме-передаче объекта основных средств (кроме зданий, сооружений);
- - Акт о приеме-передаче групп объектов основных средств.
Выбытие оформляют следующими первичными документами:
- - Акт о списание объекта основных средств (кроме автотранспортных средств);
- - Акт о списании групп объектов основных средств (кроме автотранспортных средств).
Аналитический учет объектов непроизведенных активов ведут в Инвентарных карточках учета основных средств.
Регистром синтетического учета является журнал операций по выбытию и перемещению нефинансовых активов.
Хозяйственные операции:
|
Корреспонденция счетов |
Сумма, руб. |
||
|
Бюджетным учреждениям принят к бюджетному учету земельный участок стоимостью |
"Увеличение стоимости земли" |
||
|
Бюджетные учреждение произвело капитальные расходы по улучшению земельного участка на сумму расходов |
"Увеличение капитальных вложений в непроизведенные активы" |
"Увеличение обязательств по оплате прочих работ и услуг" |
|
|
"Увеличение стоимости земли" |
"Уменьшение капитальных вложений в непроизведенные активы" |
||
|
Списана балансовая стоимость земельного участка выбывшего при продаже |
"Доходы от реализации активов" |
"Уменьшение стоимости земли" |
I Теоретическая часть.................................................... 3
1. Введение........................................................................... 3
2. Понятие и виды НМА........................................................................ 6
3. Оценка НМА........................................................................................ 8
3.1. Бухгалтерские записи по отражению положительной и отрицательной переоценка объектов НМА...................................................................... 9
4. Документальное оформление движения НМА......................... 10
5. Поступление НМА............................................................................ 13
6. Учет амортизации НМА................................................................. 16
6.1. Начисление и списание амортизации НМА................................. 18
7. Порядок начисления амортизации для целей налогообложения. 19
8. Причины выбытия НМА................................................................ 21
9. Выбытие НМА в бюджетном учреждении................................. 22
9.1. Основные бухгалтерские записи по учету объектов НМА...... 23
10. Выбытие НМА в коммерческих организациях...................... 26
11. Формирование финансового результата................................ 28
II Расчетно-графическая часть................................ 29
1. Хозяйственная ситуация по начислению амортизации в коммерческих организациях......................................................................................... 29
2. Хозяйственная ситуация по начислению амортизации в бюджетном учреждении............................................................................................. 30
III Заключение................................................................... 31
IV Список использованной литературы............... 32
Приложение 1.................................................................... 33
Приложение 2.................................................................... 34
Приложение 3.................................................................... 35
Приложение 4.................................................................... 36
Приложение 5.................................................................... 37
Приложение 6.................................................................... 38
Приложение 7.................................................................... 39
Приложение 8.................................................................... 40
Согласно Программе реформирования бухгалтерского учета в соответствии с международными стандартами финансовой отчетности Минфин РФ утвердил 16 октября 2000 года приказом №91н новое Положение по бухгалтерскому учету “Учет нематериальных активов” ПБУ 14/2000. Данное ПБУ разработано с учетом международного стандарта бухгалтерской отчетности 38 “Нематериальные активы” и подлежит применению при составлении бухгалтерской отчетности в 2001 году.
Целью моей работы является изучение теоретического материала действующих в настоящее время нормативных актов, в сфере учета НМА.
Актуальность данной темы заключатся в том, что каждое учреждение и организация приобретает нематериальные активы.
Понятие «нематериальных активы» используется в отечественной хозяйственной практике и бухгалтерском учете с начала 90-х годов XX в. Это связано с развитием так называемых высоких технологий и с необходимостью обособления в учете некоторых видов имущества, не имеющих выраженной материально-вещественной формы и вместе с тем широко применяемых в производственной, управленческой и торговой деятельности организаций.
В бухгалтерском учете учреждений и органов управления, финансируемых за счет бюджетных ассигнований, объекты нематериальных активов стали обособленно учитываться с 2000 г. До этого момента нематериальные активы учитывались в составе основных средств. Особенностью нового порядка регулирования учета данного вида имущества является то, что объекты нематериальных активов будут амортизироваться. Так как начисление амортизации за прошлые отчетные периоды не является правомерным, а к моменту окончания срока полезного использования объекта внеоборотных активов он должен быть полностью самортизирован, возникает необходимость применения искусственных схем в отношении объектов нематериальных активов, приобретенных до перехода на новый План счетов бюджетного учета и новый План счетов бухгалтерского учета. Наиболее простым представляется определять норму амортизации исходя из периода, равного периоду, оставшемуся до окончания срока полезного использования объекта.
В соответствии с п. 23 Инструкции по бюджетному учету и Приказом Минфина РФ от 07.05.2003 №38н нематериальные активы должны удовлетворять следующим условиям:
– отсутствие материально-вещественной (физической) структуры. Если аналогичные объекты имеют выраженную материально-вещественную форму, они учитываются в составе основных средств или материальных запасов (в случае, когда срок полезного использования не превышает 12 месяцев);
– возможность идентификации (выделения, отделения) от другого имущества;
– использование в производстве продукции, при выполнении
работ или оказании услуг либо для управленческих нужд учреждения. Перечисленные цели, для которых могут приобретаться или создаваться объекты нематериальных активов,
охватывают практически все стороны деятельности бюджетного учреждения. В коммерческих организациях исключением является приобретение соответствующих активов для
перепродажи. Бюджетные учреждения не могут приобретать
нематериальные активы исключительно для перепродажи;
– использование в течение длительного времени, т.е. срока полезного использования продолжительностью свыше 12 месяцев или обычного операционного цикла, если он превышает 12 месяцев;
– не предполагается последующая перепродажа данного имущества;
наличие надлежаще оформленных документов, подтверждающих существование самого актива и исключительного
права у учреждения на результаты интеллектуальной деятельности (патенты, свидетельства, другие охранные документы, договор уступки (приобретения) патента, товарного знака и т.п.).
Нематериальные активы (НМА) - это объекты долгосрочного пользования (более 12 мес.), не имеющие материально-вещественной формы, но имеющие стоимостную оценку и приносящие доход.
Согласно ПБУ 14/2000 и Инструкции по бюджетному учету к нематериальным активам относят:
Исключительные права патентообладателя на изобретения, промышленные образцы, полезные модели и селекционные достижения;
Исключительные права владельца на товарный знак и знак обслуживания, наименование места происхождения товаров;
Деловая репутация организаций;
Права на «ноу-хау»;
Организационные расходы, связанные с образованием юридического лица (открытие расчетного счета, и др.);
Права пользования природными ресурсами, и др.
В бюджетном учете объекты нематериальных активов учитываются на счетах, открываемых к счетам 010200000-010201320" «Увеличение стоимости нематериальных активов» и 010201420 «Увеличение стоимости нематериальных активов».
Амортизация нематериальных активов учитывается на отдельном счете, открываемом к счетам 010400000-010407420 «Уменьшение стоимости нематериальных активов за счет амортизации».
В коммерческих организациях нематериальные активы учитываются на счете 04 «Нематериальные активы», который относится к I разделу плана счетов бухгалтерского учета финансово хозяйственной деятельности организаций «Внеоборотные активы»
Амортизация нематериальных активов учитывается на счете 05 «Амортизация нематериальных активов».
Объекты НМА в бюджетных и коммерческих организациях отражаются по первоначальной стоимости, т.е. по стоимости фактических вложений на их приобретение, а объекты которые подвергались переоценке по востоновительной.
Первоначальная стоимость объектов НМА, полученных учреждением по договору дарения (безвозмездно), определяется исходя из рыночной стоимости на дату принятия к бухгалтерскому учету.
Первоначальная стоимость определяется для объектов:
Приобретенных за плату у других организаций и лиц - по фактически произведенным затратам на приобретение объектов и доведение их до состояния, пригодного к использованию (оплата консультативных услуг, регистрационные сборы, пошлины и др.);
Внесенных в счет вклада в уставный капитал - по согласованной стоимости;
Полученных безвозмездно от других организаций и лиц - по рыночной стоимости на дату оприходования;
Созданных на предприятии - в сумме фактических затрат.
Сведения о действующей цене должны быть подтверждены документально или экспертным путем. Расходы по созданию нематериальных активов в своей организации складываются из начисленной оплаты труда работникам, отчислений на социальное страхование и обеспечение, материальных затрат, общепроизводственных и общехозяйственных расходов. Нематериальные активы принимаются к бухгалтерскому учету по первоначальной стоимости, в балансе они отражаются по остаточной стоимости.
Остаточная стоимость нематериальных активов представляет собой расчетную величину, получаемую при вычитании из первоначальной стоимости амортизации, накопленной за все время эксплуатации.
Стоимость нематериальных активов, по которой они приняты к бухгалтерскому учету, не подлежит изменению.
Инструкция по бюджетному учету предусматривает возможность переоценки нематериальных активов. Переоценка проводиться по состоянию на 01 января следующего отчетного года. Переоцениваются: первоначальная стоимость, сумма амортизации. Результаты переоценки отражаются в учете обособленно.
| Бюджетное учреждение |
Коммерческая организация |
||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||
| Положительная переоценка (дооценка) |
|||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||
| Дебет 0 401 03 000 Кредит 0 102 00 000 |
Кредит 83.1 |
||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||
| Отрицательная переоценка (уценка) |
|||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||
| Дебет 0 401 01 171 Кредит 0 102 00 000 |
Так как тема моей выпускной квалификационной работы «Сравнительный анализ организации бухгалтерского учета нематериальных активов в бюджетных и коммерческих учреждениях», вначале я рассмотрю документальное оформление движения НМА в коммерческих организациях. Для учета движения нематериальных активов типовые формы первичных документов отсутствуют. Согласно Положению по ведению бухгалтерского учета организации могут самостоятельно разработать формы первичных документов, исходя из требований Федерального закона «О бухгалтерском учете», определивших перечень обязательных реквизитов в документах, и особенностей учитываемых объектов. К ним относят следующие документы: Акт приемки нематериальных активов; Акт списания нематериальных активов; Карточку учета нематериальных активов (ф. НМА-1). Номер документа; Наименование организации; Дату составления; Наименование объекта; Способ приобретения; Срок полезного использования. Акты могут составляться в произвольной форме. При составлении актов следует обратить внимание на правильность оформления права на владение нематериальными активами: Приобретенные права должны подтверждаться лицензионными договорами, зарегистрированными в Патентном отчете; Должны быть оформлены договорами с юридическими и физическими лицами. Документами, подтверждающими права организации-правообладателя и отражающими сущность сделок, являются: Охранные документы - выдаются правообладателю по его просьбе уполномоченным органом и подтверждают исключительные права на объект интеллектуальной собственности; Договор об уступке прав; Лицензионные договоры; Договоры на «ноу-хау»; Договоры о создании объекта интеллектуальной собственности; Прилагаемые к договорам оригиналы или копии выданных общественными организациями документов о регистрации авторских прав. В бюджетном учреждении каждому объекту присваивается порядковый инвентарный номер, который используется в регистрах бюджетного учета и не обозначается на объектах. Аналитический учет объектов НМА ведется в инвентарной карточке учета основных средств. Учет операций по выбытию и перемещению объектов НМА ведется в Журнале операций по выбытию и перемещению нефинансовых активов. Поступление НМА, внутреннее перемещение должны оформляться такими первичными документами как: – акт о приеме передаче объекта основных средств (ОС); – акт о приеме передаче групп объектов ОС; – накладная на внутреннее перемещение объектов ОС; – требование-накладная. Отражение в учете операций по передаче НМА в эксплуатацию внутри учреждения осуществляется в регистрах аналитического учета путем изменения материально-ответственного лица на основании требования-накладной, составленной в двух экземплярах. Выбытие НМА оформляется актом о списании объекта ОС. В бюджетных и коммерческих организациях нематериальные активы могут приобретаться за плату (покупка) и безвозмездно, но в коммерческих организациях объекты так же могут создаваться на предприятии и поступать от учредителей в счет вклада в уставный капитал. Поступление объектов НМА оформляется следующими бухгалтерскими записями: В бюджетном учреждении: При покупке НМА. – Списание остаточной стоимости: Дебет 0 104 08 420 Кредит 0 102 01 420 При безвозмездном поступлении. – Списание амортизации Дебет 0 104 08 420 Кредит 0 102 01 420 – Списание остаточной стоимости переданных объектов Дебет 0 401 01 242 Кредит 0 102 01 420 В коммерческих организациях : Бухгалтерский учет нематериальных активов ведут на счете 04 «Нематериальные активы» по первоначальной стоимости. Счет активный, сальдовый. По дебету счета 04 отражается сальдо и поступление нематериальных активов, по кредиту - выбытие. При приобретении. 1) На покупную стоимость: Дебет Кредит 2) На приобретение лизингого имущества: Дебет 08 «Вложения во внеоборотные активы» Кредит 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» 3) На сумму НДС: Дебет 19 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценам» Кредит 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» 4) На первоначальную стоимость: Дебет 04 «Нематериальные активы» Кредит 08 «Вложения во внеоборотные активы» При создании на предприятии. 1) На сумму фактических затрат: Дебет 08 «Вложения во внеоборотные активы» Кредит 10 «Материалы», 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда» 69 «Расчеты по социальному страхованию и обеспечению» 2) На первоначальную стоимость при принятии к учету: Дебет 04 «Нематериальные активы» Кредит 08 «Вложения во внеоборотные активы» Получение безвозмездно. 1) На рыночную стоимость: Дебет 08 «Вложения во внеоборотные активы» Кредит Дебет 04 «Нематериальные активы» Кредит 08 «Вложения во внеоборотные активы» 3) На сумму ежемесячных начислений амортизации: Дебет 98.4 «Доходы будущих периодов. Разница между суммой, подлежащей взысканию с виновных лиц, и балансовой стоимостью по недостачам ценностей» Кредит 91.1 «Прочие доходы» Поступление от учредителей в счет вклада в уставный капитал. 1) На договорную стоимость: Дебет 08 «Вложения во внеоборотные активы» Кредит 75.1 «Расчеты с учредителями. Расчеты по вкладам в уставный (складочный) капитал» 2) На первоначальную стоимость: Дебет 04 «Нематериальные активы» Кредит 08 «Вложения во внеоборотные активы» Согласно ст. 159 Налогового кодекса РФ, с 1 января 2001 г. первоначальная стоимость НМА, созданных для собственных нужд, облагается НДС. Суммы НДС, уплаченные поставщикам ресурсов, которые использовались при создании НМА, возмещаются из бюджета с первого числа месяца, следующего за месяцем принятия объекта к учету. В бюджетном учреждении для цели начисления амортизации важное значение имеет бюджетная классификация доходов и расходов, в зависимости от имеющихся прав на объекты нематериальных активов (право собственности, право аренды, безвозмездное пользование). В бюджетном учете допускается только линейный способ начисления амортизации, так как целью начисления амортизации в бюджете является определение изношенности объектов. В коммерческих организациях стоимость нематериальных активов погашается посредством амортизации. Амортизация нематериальных активов призвана компенсировать затраты, произведенные организацией при их приобретении, и обеспечить формирование источника финансирования будущих приобретений соответствующих активов. Начисление амортизации НМА производится одним из следующих способов: Линейным; Уменьшаемого остатка; Путем списания стоимости пропорционально объему продукции. В течение отчетного года амортизационные отчисления начисляются ежемесячно независимо от применяемого способа начисления в размере 1/12 годовой суммы. Линейный способ начисления амортизации. Рассчитывается по формуле: А=ПС/Т, где: А – годовая сумма амортизационных отчислений, которая определяется с учетом первоначальной стоимости НМА и нормы амортизации, исчисленной исходя из срока полезного использования этого объекта. ПС – первоначальная стоимость объекта НМА. Т – срок полезного использования объекта НМА определяется предприятием при принятии объекта к бухгалтерскому учету, исходя из: срока действия патента, свидетельства и ожидаемого срока использования, в течении которого организация может получать доход. Способ уменьшаемого остатка. Рассчитывается по формуле: А= ОС/Т, где А – годовая сумма амортизационных отчислений. При данном способе годовая сумма начисления амортизации определяется по остаточной стоимости НМА на начало отчетного года и нормы амортизации, исчисленной с учетом срока полезного использования. ОС – остаточная стоимость объекта НМА на начало текущего года Т – срок полезного использования объекта НМА (определяется предприятием самостоятельно) Путем списания стоимости пропорционально объему продукции. Рассчитывается по формуле: А m = ПС*О m Оплан А – годовая сумма амортизационных отчислений, при данном способе годовую сумму амортизации определяют исходя из натурального показателя объема продукции в отчетном периоде и коэфициента ПС – первоначальная стоимость объекта НМА Оплан – предполагаемый объем выпуска продукции (в натуральном выражении) Оm – фактический объем выпуска продукции (в натуральном выражении) за год. Начисление амортизации в бюджетном учреждении отражается проводкой: Дебет 0 401 01 271 «Расходы на амортизацию основных средств и нематериальных активов» Кредит 0 104 08 410 «Уменьшение стоимости НМА за счет амортизации» Списание амортизации в бюджетном учреждении отражается проводкой: Дебет 0 104 08 420 «Уменьшение стоимости НМА за счет амортизации» Кредит 0 102 01 420 «Нематериальные активы». Начисление и списание амортизации в коммерческой организации: 1) Начисление амортизации по НМА: Дебет 20 «Основное производство» Кредит 2) Начисление амортизации в случае использования НМА не по назначению: Дебет 91.2 «Прочие расходы» Кредит 05 «Амортизация нематериальных активов» 04 «Нематериальные активы» 3) Списана сумма амортизации по выбывшим НМА: Дебет 05 «Амортизация нематериальных активов» Кредит 04 «Нематериальные активы» В отличие от правил бухгалтерского учета в налоговом учете в составе НМА не учитывают: Организационные расходы; Положительную деловую репутацию; Право владения на «ноу-хау», секретную формулу, лицензии на право пользования недрами; Право на фирменное наименование. На налоговый учет не принимаются также следующие объекты НМА и активы, принятые к бухгалтерскому учету: Приобретенные за счет бюджетных ассигнований; Приобретенные (созданные) за счет средств целевого финансирования, включая средства иностранных инвесторов; Первоначальная стоимость которых составляет до 10 000 руб. Амортизация НМА (для коммерческих организаций) начисляется в налоговом учете так же, как и амортизация основных средств, одним из двух методов - линейным и нелинейным. А вот срок полезного использования НМА определяется по-другому. Согласно п. 2 ст. 258 НК РФ этот срок равен тому периоду, на который выдан патент, свидетельство или другой документ, ограничивающий срок использования объектов интеллектуальной собственности. Если этот срок определить невозможно, то считается, что он будет служить 10 лет (в бухгалтерском учете - 20 лет). Сумма амортизации НМА, начисленная в бухгалтерском и налоговом учете, может совпадать. Это возможно в случае, если и в бухгалтерском и в налоговом учете амортизация начисляется линейным методом. Актив в том и другом случае имеет одинаковую первоначальную стоимость и срок полезного использования. Тогда сумму амортизации, отраженную по кредиту счета 05 «Амортизация НМА», можно перенести в налоговый учет и использовать при расчете налога на прибыль. Если сумма амортизации, начисленная в бухгалтерском учете, не совпадает с той, что начислена для налогового учета, то амортизацию придется начислять дважды. При реализации НМА убыток от их реализации признается для целей налогообложения равными долями в течение срока, определяемого как разница между сроком полезного использования НМА и фактическим сроком его эксплуатации до момента реализации. В бюджетных учреждениях для целей налогообложения используют различные способы начисления амортизации. В данной ситуации объекты делятся на амортизационные группы, установленные постановлением правительства. По каждой группе установлен срок полезного использования объекта от минимального до максимального. Организация вправе определить срок полезного использования объектов самостоятельно. Нематериальные активы и в бюджетном учреждении и в коммерческой организации могут выбывать по следующим причинам: Продажа (уступка прав); Безвозмездная передача; Передача в счет вкладов уставный капитал других организаций; Прекращение срока действия патента, свидетельства; Списание вследствие потери доходных свойств и др.; Списание НМА в качестве вклада в уставный капитал других организаций; При передаче НМА в качестве вклада в совместную деятельность (простое товарищество).
| ||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||
Пунктом 23 Инструкции №25н установлен порядок отнесения объектов к нематериальным активам. К нематериальным активам, по определению, относятся объекты, которые одновременно удовлетворяют следующим требованиям:
У объекта отсутствует материально-вещественная структура;
Имеется возможность идентификации объекта от другого имущества;
Объект используется в производстве продукции, при выполнении работ или оказании услуг либо для управленческих нужд учреждения;
Объекта, превышает 12 месяцев;
Не предполагается последующая перепродажа данного имущества;
Наличие надлежаще оформленных документов, подтверждающих существование самого актива и исключительного права у учреждения на результаты интеллектуальной деятельности или права учреждения на результаты научно-технической деятельности, охраняемые в режиме коммерческой тайны, включая потенциально патентоспособные технические решения и секреты производства (ноу-хау).
Не относятся к нематериальным активам:
Не давшие положительного результата научно-исследовательские, опытно-конструкторские и технологические работы;
Незаконченные и не оформленные в установленном законодательством порядке научно-исследовательские, опытно-конструкторские и технологические работы;
Материальные объекты (материальные носители), в которых выражены произведения науки, литературы, искусства.
Обратите внимание!
Если бюджетное учреждение производит периодические платежи (включая авторские вознаграждения) за предоставленное ему право пользования нематериальными активами, которые исчисляются и уплачиваются в порядке и сроки, установленные договором, то эти платежи будут отражаться в учреждении как расходы текущего периода.
Объекты нематериальных активов отражаются в учете по первоначальной стоимости. Первоначальная стоимость нематериальных активов определяется как стоимость фактических затрат на их приобретение (изготовление), с учетом сумм налога на добавленную стоимость, предъявленных учреждению поставщиками и подрядчиками. Исключение составляют , приобретенные (изготовленные) в рамках деятельности, приносящей доход и облагаемой НДС. В этом случае НДС, уплаченный поставщикам и подрядчикам, если иное не предусмотрено налоговым законодательством Российской Федерации, может быть предъявлен к вычету.
Стоимость приобретения (изготовления) нематериальных активов включает в себя:
Суммы, уплачиваемые в соответствии с договором уступки (приобретения) прав правообладателю (продавцу);
Суммы, уплачиваемые организациям за информационные и консультационные услуги, связанные с приобретением объектов нематериальных активов;
Таможенные пошлины, регистрационные сборы, патентные пошлины и иные аналогичные платежи, связанные с уступкой (приобретением) исключительных (имущественных) прав правообладателя;
Вознаграждения, уплачиваемые посреднической организации, через которую приобретены объекты нематериальных активов, в соответствии с условиями договора;
Иные расходы, непосредственно связанные с приобретением объектов нематериальных активов и доведением их до состояния, пригодного к использованию в установленных целях;
Расходы по изготовлению (материалы, оплата труда и начисления на оплату труда, услуги сторонних организаций и так далее).
Если нематериальные активы были получены учреждением на безвозмездной основе, то их первоначальная стоимость определяется исходя из рыночной стоимости этих объектов на дату принятия к учету.
Все расходы учреждения, связанные с формированием первоначальной стоимости объектов нематериальных активов при их поступлении, предварительно собираются на счете 0 106 02 320 «Увеличение капитальных вложений в нематериальные активы».
Изменение первоначальной стоимости объектов нематериальных активов производится лишь в случаях модернизации, частичной ликвидации и переоценки объектов нематериальных активов. Бюджетные учреждения проводят переоценку стоимости объектов нематериальных активов в сроки и в порядке, которые устанавливаются Правительством Российской Федерации. Переоценка производится путем пересчета их балансовой стоимости по состоянию на начало отчетного года и сумм амортизации, начисленной за все время использования объектов на установленный коэффициент.
Каждому объекту нематериальных активов присваивается уникальный инвентарный порядковый номер, который используется в регистрах бюджетного учета и не обозначается на объектах.
Для отражения нематериальных активов в бюджетном учете предназначен счет 00 102 01 000 «Нематериальные активы».
Пример 1.
Бюджетное учреждение заключило договор на приобретение исключительных прав на использование промышленного образца.
Стоимость приобретения по договору составила 100 000 рублей.
Стоимость консультационных услуг сторонней организации составила 10 000 рублей.
Сбор за регистрацию лицензионного договора - 1400 рублей.
В бухгалтерском учете учреждения данные операции будут отражены следующими записями:
|
Корреспонденция счетов |
Сумма, рублей |
||
|
Дебет |
Кредит |
||
|
Отражены затраты на приобретение исключительных прав на использование промышленного образца |
|||
|
Отражены затраты на оплату консультационных услуг |
|||
|
Отражены затраты на оплату сбора за регистрацию лицензионного договора |
|||